Circolarizzazione fornitori e clienti nella revisione legale

La circolarizzazione nella revisione è una procedura utilizzata dai revisori legali per ottenere conferme dirette da soggetti esterni (come clienti, fornitori o banche) in merito a saldi contabili o informazioni specifiche riportate dal soggetto revisionato. Questo metodo rappresenta una delle tecniche più affidabili per verificare la correttezza e l’esistenza di determinati dati di bilancio.

Le principali tipologie sono la circolarizzazione positiva (con richiesta di risposta, anche se i dati sono corretti) e quella negativa (risposta richiesta solo in caso di discrepanze). La procedura di conferma esterna è particolarmente efficace per verificare crediti, debiti e disponibilità liquide negli ultimi mesi dell’anno, ovvero nel periodo appena precedente all’approvazione del bilancio d’esercizio.

Questa attività è tipica dei revisori legali, nel rispetto dei principi di revisione internazionale ISA Italia e consente loro di reperire le prove necessarie per verificare che non ci siano errori nella redazione del bilancio aziendale, avendo così l’opportunità di esprimere il loro giudizio professionale sul suo stato economico e finanziario.

Tuttavia, per garantirne l’affidabilità, è fondamentale che le richieste scritte siano inviate direttamente dal revisore e che le risposte pervengano senza intermediazioni, in forma cartaceo, elettronico o altro formato, con le informazioni ottenute che verranno analizzate dal professionista attraverso lo svolgimento delle procedure di valutazione del rischio, di conformità e di validità.

La circolarizzazione ed i principi di revisione ISA

La circolarizzazione è strettamente connessa ai principi di revisione internazionali (ISA), in particolare agli ISA 500, 505, 330 e 240. L’ISA 500 stabilisce che il revisore deve ottenere elementi probativi sufficienti e appropriati: la circolarizzazione rientra tra le procedure di verifica esterna più affidabili attraverso l’analisi delle informazioni raccolte in base alla loro provenienza, la natura e la modalità di acquisizione

Invece, l’ISA 505 tratta specificamente delle conferme esterne, definendo modalità, responsabilità e limiti del loro utilizzo, con particolare enfasi su attendibilità e controllo del processo. L’ISA 330 impone al revisore di progettare risposte adeguate ai rischi identificati: la circolarizzazione rappresenta una risposta efficace per rischi connessi a saldi significativi o soggetti a rischio di errore ed il professionista può valutare se essa è necessaria nei programmi di lavoro oppure può essere supplita dalle procedure di validità.

Infine, l’ISA 240 affronta il rischio di frode: la conferma esterna, come la circolarizzazione, diventa cruciale per contrastare dichiarazioni fraudolente, cercando la conferma dei saldi, delle condizioni e dei dettagli delle operazioni come nei casi dei contratti, verificando così diverse voci di bilancio che li riguardano.

Il revisore legale deve inserire le procedure di circolarizzazione all’interno di una programmazione pianificata della propria attività di analisi del bilancio aziendale, senza l’intromissione di dirigenti o altri referenti dell’impresa, al fine di acquisire direttamente tutte quelle prove che servono per verificare la correttezza delle asserzioni presenti nel documento.

Cosa verifica il revisore legale con la circolarizzazione

La circolarizzazione consente al revisore legale di perseguire diversi obiettivi all’interno della propria attività di analisi delle voci del bilancio d’esercizio di un’azienda, seguendo i principi ISA, acquisendo informazioni sulla presenza o l’assenza di condizioni contrattuali, di contratti o di transazioni tra l’impresa e soggetti terzi come clienti e fornitori. Infatti, con una lettera di circolarizzazione, questo professionista può controllare:

• l’esistenza di un saldo con un soggetto terzo, ovvero la presenza di debiti verso i fornitori, crediti verso i clienti, saldo di conto corrente;
• la valutazione di contenziosi, resi e reclami non presenti in bilancio con la circolarizzazione per le attività svolte per conto dell’azienda da parte di esperti legali, consulenti fiscali e del lavoro che possono creare passività future con clienti, fornitori, personale dipendente, collaboratori, autorità fiscali, enti pubblici, verificando lo stato delle cause, la possibilità di vincerla o perderla e di accantonare fondi per pagare gli oneri ad essa connessi e dei debiti tributari e previdenziali dovuti ad eventuali accertamenti e verifiche di questa natura;
• la legittimità di diritti e obblighi presenti all’interno di condizioni contrattuali e caratteristiche delle operazioni effettuate;
• la competenza economica con il taglio delle operazioni eseguite a fine esercizio;
• la verifica di tutti i rapporti economici attivi alla chiusura del bilancio con la richiesta scritta di informazioni alle banche, oltre allo stato di finanziamenti e mutui in essere con gli istituti finanziari;
• il controllo di costi, rischi, massimali, franchigie e scoperti con le compagnie assicurative per i beni assicurati;
• l’accertamento della presenza delle rimanenze di magazzino tramite depositari merce e terzisti di materie prime, semilavorati, prodotti finiti e merci;
• il riscontro che i beni acquistati in leasing rispettino la correttezza d’informazione nella nota integrativa con la completezza ed accuratezza del saldo debitore.

Le conferme ottenute dal revisore legale consentono al professionista di verificare le singole voci del bilancio, permettendogli di effettuare una corretta valutazione dello stato economico dell’azienda, utile anche per fornitori, clienti e potenziali nuovi investitori.

Quali sono le tipologie di circolarizzazione richieste dal revisore

Il revisore può avvalersi di diverse tipologie di circolarizzazione, in base all’obiettivo di verifica e al livello di affidabilità richiesto. Le principali sono la circolarizzazione positiva e quella negativa. Nella positiva, il destinatario deve sempre rispondere, confermando o rettificando i dati. È considerata la più affidabile, soprattutto per saldi rilevanti o a rischio di errore.

La circolarizzazione negativa, invece, prevede una risposta solo in caso di disaccordo: è meno attendibile e viene utilizzata solo quando il rischio è basso e il sistema di controllo interno è efficace. Esistono anche altre varianti, come la circolarizzazione bancaria, che riguarda saldi e condizioni dei conti correnti, e quella dei legali, usata per verificare l’esistenza di contenziosi.

Il revisore sceglie il tipo più adatto in base alla natura delle voci da verificare, al rischio identificato e alla necessità di ottenere elementi probativi sufficienti e appropriati, oltre alla selezione dei soggetti a cui inviare la lettera di circolarizzazione e sulla sua preparazione ed invio.

Quindi, il risultato della procedura di conferma esterna mediante la circolarizzazione è subordinata alla capacità del revisore legale di preparare la lettera da inviare ai soggetti terzi all’azienda e nel suo corretto svolgimento, in modo da reperire informazioni probatorie veritiere sui rapporti economici presenti nel bilancio dell’azienda. Se non si ottengono risposte, il giudizio del revisore sul bilancio sarà con rilievi dovuta alla scarsità delle informazioni acquisite che non gli consentono di esprimere risultati totalmente validi.

Come si preparano le lettere di circolarizzazione

Il revisore legale deve effettuare un’attenta pianificazione ed esecuzione delle lettere di circolarizzazione, seguendo diversi step che gli consentiranno di ottenere le informazioni di cui ha bisogno riguardo la conferma delle voci del bilancio d’esercizio. Infatti, per definire la forma e la procedura da utilizzare è necessario che il professionista valuti quali sono le asserzioni da verificare, i rischi ad esse legati, la natura delle informazioni da ottenere. Per farlo, è necessario individuare:

• i soggetti destinatari delle lettere di circolarizzazione che possono essere clienti, fornitori, banche, intermediari finanziari, compagnie di assicurazione, società di leasing, società di factoring, consulenti legali e fiscali, depositari e terzisti, agenti, società di intercompany, in base alla natura dei rapporti economici e dei comportamenti svolti con l’azienda, determinandone un campione in una lista di nominativi che consente di individuare quelli che possono dare le informazioni di cui il revisore ha bisogno;
• la predisposizione delle lettere di conferma in forma scritta su carta intestata dell’azienda e firmate da un rappresentante legale della stessa, individuando l’indirizzo a cui inviarla e specificando l’indirizzo del revisore al quale mandare la risposta entro al massimo trenta giorni dalla convocazione del Consiglio d’Amministrazione per l’approvazione del progetto di bilancio, inserendo nella richiesta anche dettagli delle asserzioni da verificare;
• l’invio delle lettere di circolarizzazione mediante posta ordinaria o PEC, in base alla tipologia dei soggetti anche se la seconda modalità è la migliore per avere un’alta attendibilità delle risposte e per il processo della loro archiviazione telematica, oltre a provare l’avvenuta consegna e ricezione;
• la ricezione delle risposte, con la possibilità di solleciti da inviare a quei soggetti che non rispondono alle richieste del revisore, eseguendo l’esame del loro contenuto e l’effettuazioni delle conclusioni a riguardo in base ai documenti ottenuti dai soggetti terzi, in caso di discordanze con il contenuto del bilancio bisogna eseguire degli approfondimenti in merito e sull’affidabilità delle informazioni ricevute, mentre se viene rilevato un errore nello stesso si devono rivalutare le procedure di revisione applicate.

Le risposte alle lettere di circolarizzazione devono essere conservate per dieci anni nella documentazione di lavoro del revisore che dovrà emettere un report finale contenente il metodo di campionamento utilizzato, i dettagli delle richieste, i saldi confermati e quelli rivalutati, le procedure alternative adottate in caso di mancate risposte, le eccezioni, le indagini e le conclusioni a cui si è pervenuti.